会计考点精讲 | 第2章 存货 · 存货的可变现净值
| 所属考试 | 注册会计师 |
|---|---|
| 所属科目 | 会计 |
| 对应大纲 | 《2026年注册会计师全国统一考试大纲·会计》 |
| 所属章节 | 第2章 存货 |
| 知识点名称 | 存货的可变现净值 |
| 适用等级 | 注册会计师全国统一考试（专业阶段） |
| 考试分值 | 约 5 分 |
核心内容
- 可变现净值的定义：可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。
- 确定的基础：确定存货的可变现净值，应当以取得的可靠证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。
- 直接用于出售的存货：产成品、商品和用于出售的材料等，可变现净值 ＝ 该存货的估计售价 − 估计的销售费用 − 相关税费。
- 需要经过加工的材料存货：可变现净值 ＝ 所生产产成品的估计售价 − 至完工时估计将要发生的成本 − 估计的销售费用 − 相关税费。注意分子是被加工产品（产成品）的售价，而不是材料自身的售价。
- 有合同约定与无合同约定：存货有合同约定的，其可变现净值以合同价格为基础确定；无合同约定的，以一般销售价格为基础确定。企业持有的同一项存货数量多于合同订购数量的，应当分别确定其可变现净值。
- 材料存货的两步判断：用于生产产品的材料，应先判断所生产的产品是否发生减值。产品未减值的，材料仍按成本计量，即使材料自身的市场价格低于成本；产品发生减值的，材料按可变现净值计量。
- 资产负债表日后事项的影响：资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，应当作为调整事项，据此确定可变现净值。
- 存货跌价准备的计提方法：通常应当按照单个存货项目计提；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提；与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提。
- 跌价准备的转回：以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。这一点与固定资产等长期资产减值准备在处置前不得转回不同。
易错点
易错点：用材料自身的市场价格与其成本比较来确定是否减值。→ 正确理解：用于生产产品的材料，应先看所生产的产品是否减值；产品未减值的，材料仍按成本计量。
易错点：计算材料存货的可变现净值时，用材料的估计售价减去销售费用。→ 正确理解：需加工的材料应以产成品的估计售价为基础，再减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费。
易错点：对同一项存货全部按合同价格确定可变现净值。→ 正确理解：存货数量多于合同订购数量的，有合同部分按合同价格、超出部分按一般销售价格分别确定。
易错点：认为存货跌价准备一经计提不得转回。→ 正确理解：影响因素消失的，可以在原已计提金额内转回，转回金额计入当期损益。
易错点：忽略估计的销售费用和相关税费。→ 正确理解：可变现净值是净额概念，必须扣除至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费。
记忆口诀
可变现净值 ＝ 估计售价 − 至完工估计成本 − 估计销售费用 − 相关税费；直接出售用自身售价、需加工用产成品售价；有合同按合同价、无合同按市场价、超合同部分分别算；材料先看产品是否减值（产品不减值则材料按成本）；跌价准备按单项计提、可在原计提额内转回。
考试分值
该知识点多以单项选择题、多项选择题、计算分析题和简答题出现，预计分值约 5 分。
经典例题
1.【单项选择题】甲公司持有用于生产 A 产品的原材料一批，成本为 100 万元，该批材料当前市场价格为 85 万元。用该批材料生产的 A 产品售价总额为 260 万元，至完工估计还将发生成本 150 万元，估计销售费用及相关税费为 20 万元。不考虑其他因素，该批材料的可变现净值为（ ）万元。
A. 85 B. 90 C. 100 D. 110
答案：B
解析：考查需加工材料的可变现净值。用于生产产品的材料，其可变现净值以所生产产成品的估计售价为基础确定：260 − 150 − 20 ＝ 90（万元）。材料成本 100 万元高于可变现净值 90 万元，说明 A 产品发生减值，材料应按可变现净值 90 万元计量，故选 B。材料自身市价 85 万元不直接用于计算。
解析：考查需加工材料的可变现净值。用于生产产品的材料，其可变现净值以所生产产成品的估计售价为基础确定：260 − 150 − 20 ＝ 90（万元）。材料成本 100 万元高于可变现净值 90 万元，说明 A 产品发生减值，材料应按可变现净值 90 万元计量，故选 B。材料自身市价 85 万元不直接用于计算。
2.【多项选择题】下列关于存货可变现净值的表述中，正确的有（ ）。
A. 可变现净值以取得的可靠证据为基础确定 B. 存货有合同约定的，其可变现净值以合同价格为基础确定 C. 用于生产产品的材料，产品未发生减值的，材料仍按成本计量 D. 同一项存货数量多于合同订购数量的，应分别确定其可变现净值
答案：ABCD
解析：考查存货可变现净值的确定。确定可变现净值应以取得的可靠证据为基础，并考虑持有目的、资产负债表日后事项的影响，A 正确；有合同约定的以合同价格为基础，B 正确；用于生产产品的材料，产品未减值的材料仍按成本计量，C 正确；同一项存货数量多于合同订购数量的应分别确定可变现净值，D 正确，故选 ABCD。
解析：考查存货可变现净值的确定。确定可变现净值应以取得的可靠证据为基础，并考虑持有目的、资产负债表日后事项的影响，A 正确；有合同约定的以合同价格为基础，B 正确；用于生产产品的材料，产品未减值的材料仍按成本计量，C 正确；同一项存货数量多于合同订购数量的应分别确定可变现净值，D 正确，故选 ABCD。
常见问题（QA）
- Q1：存货的可变现净值如何确定？
- A1：可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额，应以取得的可靠证据为基础，并考虑持有存货的目的和资产负债表日后事项的影响。直接用于出售的存货，可变现净值＝估计售价−估计的销售费用−相关税费；需要经过加工的材料，可变现净值＝产成品的估计售价−至完工时估计将要发生的成本−估计的销售费用−相关税费。有合同约定的以合同价格为基础，无合同约定的以一般销售价格为基础，同一项存货数量多于合同订购数量的应分别确定。
- Q2：材料存货为什么要先判断产品是否减值？
- A2：因为材料的价值最终通过所生产的产品实现。用于生产产品的材料，若所生产的产品未发生减值，说明材料仍能按原用途为企业带来足够的经济利益，材料仍按成本计量，即使材料自身市价低于成本；只有产品发生减值时，材料才按可变现净值计量，并按成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备。
- Q3：这个知识点通常怎么考？
- A3：多考可变现净值的计算公式与扣除项目、直接出售与需加工两类存货的差异、有合同与无合同部分的分别确定、材料存货的两步判断、资产负债表日后售价波动的处理，以及跌价准备的计提方法与转回上限；干扰项常直接用材料市价与成本比较，或漏扣销售费用与相关税费。
依据：中国注册会计师协会 官方考试大纲 来源：中国注册会计师协会 https://www.cicpa.org.cn/
说明：2026 年注册会计师全国统一考试：专业阶段 2026 年 8 月 29—30 日（6 科），综合阶段 2026 年 8 月 30 日；准考证打印 2026-08-11 至 08-30；机考。专业阶段单科成绩 5 年内有效，全部科目合格后方可报考综合阶段。如辅导教材内容与最新颁布的法律法规及监管要求有抵触，以最新颁布的法律法规为准。
本文内容依据官方考试大纲与现行法律法规整理，仅供参考，具体以官方教材及现行法律法规原文为准。如遇政策调整，请以中国注册会计师协会及中国证券监督管理委员会的官方公告为准。